作者：刘用铨
会计之友 2012年09期
一、我国政府部门财务集中管理改革背景
政府部门财务管理基本问题是集权与分权之间平衡。建国以来我国政府部门财务管理经历从集权模式到分权模式再到集权模式的变革。政府部门财务管理不断地在集权模式与分权模式之间转变，因为难以实现分权与集权之间的平衡，“一收就死，一放就乱”。
政府部门财务管理改革并不是一项孤立的改革，而是一系列经济改革的构成部分。众所周知，建国后我国长期实行高度集中统一的经济体制，最大弊端是束缚地方、部门、企业、个人积极性，经济失去活力。我国始于1978年的经济改革以放权让利为基本特征/基本方向。放权让利经济改革以承包制为基本形式，1980年我国政府部门财务管理中推行预算包干的做法，是典型的承包制放权让利改革。
政府部门财务管理放权让利改革造成政府部门收支活动分化成预算内、预算外、制度外三张皮，形成小口径、中口径、大口径多种口径数据。一方面，放权让利经济改革造成政府部门财力高度分散。我国财政管理中非常关注“两个比重”指标——全国财政收入占GDP比重和中央财政收入占GDP比重。从1978年放权让利经济改革以来，全国财政收入占GDP比重开始持续下降，中央财政收入占GDP比重先升后降，1984年达到最高后逐年下降。1993年全国财政收入占GDP比重12.31%，下降为1978年的1/3左右，中央财政收入占GDP比重2.71%，该指标世界平均水平24.7%。按照著名学者王绍光教授的说法，突破了10%“分权的底线”。另一方面，放权让利经济改革造成政府部门财权高度分散，尤其传统非税收入以及其前身预算外资金采用“谁收就归谁”收支挂钩的管理方式，造成经济利益部门化、部门经济利益化，造成乱收费、乱罚款、乱摊派泛滥，进一步衍生政府职能越位与缺位并存、政府部门之间推诿扯皮与争权夺利并存等诸多政府管理问题。曾有财政学家总结，“社会乱象背后是财纲失范”。当前“财纲最大失范之处”是在政府部门财务管理放权让利改革过程中公共财力、公共财权过于分散，造成“一放就乱”问题。
为了纠正放权让利经济改革所带来诸多问题，1993年我国经济改革方向发生重大转变，从单纯放权让利到制度创新改革。从2000年起我国政府部门财务管理推行一系列制度创新改革，包括部门预算、国库集中支付、政府采购、收支两条线、国有资产管理、政府收支分类、政府会计等诸多环节。这一系列制度创新改革以集中化为基本方向，如国库“集中”支付、政府“集中”采购、会计“集中”核算等。
二、我国政府部门财务集中管理改革评价
2000年以来我国政府部门财务管理推行一系列以集中为基本方向的制度创新改革后，我国政府部门财务管理有所改善，但还是无法达到令人满意的程度。如国库集中支付改革后小金库问题依然屡禁不止。2009年中纪委、监察部、财政部、审计署开展“小金库”专项治理工作，全国通过自查和重点检查共发现“小金库”22 884个，涉及金额101.58亿元，因设立“小金库”和使用“小金库”款项给予党纪政纪处分298人；又如媒体也常常报道政府采购“价不廉物不美”问题。笔者认为我国政府部门财务集中管理改革后，政府部门财务管理依然无法达到令人满意的程度，主要原因有以下三方面：
(一)政府部门财务管理渐进式改革中过渡做法打折扣
我国经济体制改革的基本思想是渐进式改革，政府财政管理改革、政府部门财务管理改革也是渐进式改革，我国政府部门财务管理过程中采取许多过渡做法，并不是一步到位，过渡做法将改革效果大打折扣。
目前我国许多地方政府预算管理还做不到综合预算，做不到将政府部门所有收支都纳入预算管理，甚至一些地方政府部门预算管理还未完全做到“一个部门一本预算”的部门预算。以一些地方省属高校为例，除了从省财政厅教科文处获取事业经费，还从经建处获取基建经费，更不用说发展与改革部门安排的基建经费，还是没有统一集中到一本预算中。
因为许多地方还做不到综合预算，做不到将所有收支都纳入预算管理，所以政府部门单位所有资金还未能都纳入国库单一账户体系管理。基于这一现实情况，2000年起我国从中央到地方在推行国库集中支付改革时允许政府部门保留实有资金账户，这是典型的过渡做法，可以称之为游离于单一账户体系之外的“合法小金库”。国库集中支付改革这一过渡做法使得改革效果大打折扣，衍生当前政府部门银行账户管理的许多问题，允许“合法小金库”存在，为非法小金库创造了浑水摸鱼空间。如果国库单一账户体系完全到位不允许实有资金账户存在，那么，一经发现政府部门开设实有资金账户就肯定都是非法小金库。国库集中支付制度确实对于加强资金管理起到了积极作用，尤其取消实有资金账户、对有关账户实行零余额管理，但是保留政府部门实有资金账户过渡做法下，一些地方国库集中支付只是将预算资金从国库单一账户支付到预算单位实有资金账户，完全丧失国库集中支付改革的意义。
我国政府采购制度实施也不彻底，采用协议供货、保留单位分散采购，这些都是过渡做法。尤其单位分散采购被誉为自由采购，几乎无异于传统采购方式，一些政府部门单位可以通过化整为零方式规避政府集中采购。
我国推行收支两条线改革中，不少地方推行“财政专户返还”做法过渡。这种做法实质还是收支挂钩管理方式，甚至财政专户还可能沦为少数部门单位“三乱”乱收费、乱罚款、乱摊派“漂白”的途径。
(二)政府部门财务管理改革过程存在“矫枉过正”问题
前已述及，当前我国政府部门财务集中管理改革背景是传统政府部门财务管理放权让利改革造成财权财力高度分散，衍生了许多问题。但遗憾的是，在目前我国政府部门财务集中管理改革中又出现“一收就死”问题，最为典型的是非税收入收支两条线改革。笔者认为目前我国非税收入一刀切全面收支脱钩改革过于简单化。非税收入到底收支脱钩还是收支挂钩应视具体非税收入性质而定，如最基本的成本补偿/分担型非税收入不可收支脱钩。成本补偿/分担机制是非税收入存在的基本逻辑，本文以高等教育为例说明这一逻辑。研究表明，高等教育发展25%由受教育者直接受益，另外75%由全体公民共同受益。即使一个人不读大学也会由高等教育发展而受益，因为随着高等教育发展，整体国民平均素质提高，促进社会经济更好更快发展，每个人都因此受益。根据“谁受益谁买单”公平原则，高等教育成本分担机制应当是大学生个人缴学费分担25%生均培养成本，公共财政通过政府补助负担75%生均培养成本。高校向大学生收取学费就是典型的成本分担/补偿型非税收入，收学费目的是为了补偿学生培养成本。所以，这一类型非税收入应当以支定收、以收抵支、专款专用，不宜统筹安排使用。正是基于这一基本逻辑，《关于将按预算外资金管理的收入纳入预算管理的通知》(财预[2010]88号)将“教育收费”剔除在外，实际上类似的成本补偿/分担型非税收入还不少。
从我国收支两条线改革实际效果看，改革一定程度上缓解了传统乱收费、乱罚款、乱摊派问题，但是收支两条线改革消除“不合理”经济利益刺激后，却可能形成另一种权力寻租——非税收入乱减免或执收单位“消极怠工”。所以，非税收入管理问题从改革前“不该收的也收”转变为改革后“应该收的也不收”，这又是典型的“一放就乱，一收就死”问题。
笔者认为我国非税收入管理不善根本症结不是收支挂钩还是收支脱钩，而是我国政府部门财务管理中做不到依法理财。按照依法理财要求，非税收入应当依法征收、应收尽收。不论之前乱收费还是之后乱减免都是没有依法征收、应收尽收；不论治理乱收费还是治理乱减免，都应加大对非税收入管理违规违法行为的处罚力度，强化财务问责机制。
(三)我国政府部门财务管理做不到依法理财，财务问责机制弱化
从2000年我国政府部门财务管理中推行一系列以集中为基本方向的制度创新改革，但是光制度创新改革还不够。因为任何一项再完善的制度都不可能根除违规违法行为。无法根除不要紧，但一旦发现违规违法行为一定要严惩，这就需要最后一道防线与纠错机制，这就是强化的财务问责机制。只有这样才能对可能发生的违规违法财务行为产生威慑作用。
从另外一个角度分析，政府部门财务集中管理改革确有一定的合理性，但财务集中管理改革后如何避免“从小腐败到大腐败”、“从分散腐败到集中腐败”转变，比如国库单一账户体系中非税收入收缴的银行账户由财政部门集中统一管理，但是财政部门会不会产生腐败呢？答案毋庸置疑。江苏省财政厅前副厅长“张美芳被双规的原因是巨额受贿，而其受贿来源主要是决定财政收入开户银行而收取银行吸储回扣”，政府集中采购在少数地方也可能沦为“政府集中腐败”。所以，笔者认为光有政府部门财务集中管理改革还不够，更需要依法理财。
依法理财是政府法治/依法行政在公共财政管理/政府部门财务管理的具体体现。政府法治、依法理财不能只停留在“口号”上，需要构建重要保障机制——强化的问责机制，也就是加大对违规违法行为的处罚力度。但是遗憾的是，目前我国行政管理问责机制不够健全，所以政府部门财务管理中财务问责机制也弱化。
我国政府部门财务管理中存在许多问题，其根源都是财务管理问责机制弱化。我国没有做到依法理财最突出表现是预算约束软化，预算严肃性不强。之所以预算约束软化、预算严肃性不强是因为我国政府预算管理预算执行与预算计划不符，没有任何一个部门、任何一人因为预算不符、超预算支出而受到法律制裁。
我国政府部门小金库屡禁不止的重要根源也是财务问责机制弱化，对小金库处罚不力，造成小金库违规成本太低。根据《财政违法行为处罚处分条例》第十七条，针对小金库处罚处分是“责令改正，调整有关会计账目，追回私存私放的资金，没收违法所得。对单位处3 000元以上5万元以下的罚款；对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处2 000元以上2万元以下的罚款。”有人建议要彻底根治小金库应当“谁设立小金库，就用刑律重罚谁”。如审议《刑法修正案(七)》草案时，全国人大常委会委员刘锡荣提出集体腐败的概念。他建议，刑法修改应将“集体腐败”纳入刑律，若目前有困难，可考虑首先把设立“小金库”列入刑法犯罪中。笔者也认为加大对小金库违规违法行为处罚力度是根治小金库的根本之策。但是在我国行政管理问责机制不够健全情形下，我国政府部门财务管理中很难强化财务问责机制。
我国非税收入管理从之前乱收费到之后乱减免，也都是因为非税收入管理违规违法行为没有受到严惩，不论政府集中采购、部门集中采购还是单位分散采购，各方当事人也都还有办法“操纵”结果，比如量体裁衣地制定采购标准等。针对这些违规违法行为加大处罚力度是最重要的治理途径。
作者介绍：刘用铨，厦门国家会计学院教研中心
作者：刘用铨
会计之友 2012年09期
一、我国政府部门财务集中管理改革背景
政府部门财务管理基本问题是集权与分权之间平衡。建国以来我国政府部门财务管理经历从集权模式到分权模式再到集权模式的变革。政府部门财务管理不断地在集权模式与分权模式之间转变，因为难以实现分权与集权之间的平衡，“一收就死，一放就乱”。
政府部门财务管理改革并不是一项孤立的改革，而是一系列经济改革的构成部分。众所周知，建国后我国长期实行高度集中统一的经济体制，最大弊端是束缚地方、部门、企业、个人积极性，经济失去活力。我国始于1978年的经济改革以放权让利为基本特征/基本方向。放权让利经济改革以承包制为基本形式，1980年我国政府部门财务管理中推行预算包干的做法，是典型的承包制放权让利改革。
政府部门财务管理放权让利改革造成政府部门收支活动分化成预算内、预算外、制度外三张皮，形成小口径、中口径、大口径多种口径数据。一方面，放权让利经济改革造成政府部门财力高度分散。我国财政管理中非常关注“两个比重”指标——全国财政收入占GDP比重和中央财政收入占GDP比重。从1978年放权让利经济改革以来，全国财政收入占GDP比重开始持续下降，中央财政收入占GDP比重先升后降，1984年达到最高后逐年下降。1993年全国财政收入占GDP比重12.31%，下降为1978年的1/3左右，中央财政收入占GDP比重2.71%，该指标世界平均水平24.7%。按照著名学者王绍光教授的说法，突破了10%“分权的底线”。另一方面，放权让利经济改革造成政府部门财权高度分散，尤其传统非税收入以及其前身预算外资金采用“谁收就归谁”收支挂钩的管理方式，造成经济利益部门化、部门经济利益化，造成乱收费、乱罚款、乱摊派泛滥，进一步衍生政府职能越位与缺位并存、政府部门之间推诿扯皮与争权夺利并存等诸多政府管理问题。曾有财政学家总结，“社会乱象背后是财纲失范”。当前“财纲最大失范之处”是在政府部门财务管理放权让利改革过程中公共财力、公共财权过于分散，造成“一放就乱”问题。
为了纠正放权让利经济改革所带来诸多问题，1993年我国经济改革方向发生重大转变，从单纯放权让利到制度创新改革。从2000年起我国政府部门财务管理推行一系列制度创新改革，包括部门预算、国库集中支付、政府采购、收支两条线、国有资产管理、政府收支分类、政府会计等诸多环节。这一系列制度创新改革以集中化为基本方向，如国库“集中”支付、政府“集中”采购、会计“集中”核算等。
二、我国政府部门财务集中管理改革评价
2000年以来我国政府部门财务管理推行一系列以集中为基本方向的制度创新改革后，我国政府部门财务管理有所改善，但还是无法达到令人满意的程度。如国库集中支付改革后小金库问题依然屡禁不止。2009年中纪委、监察部、财政部、审计署开展“小金库”专项治理工作，全国通过自查和重点检查共发现“小金库”22 884个，涉及金额101.58亿元，因设立“小金库”和使用“小金库”款项给予党纪政纪处分298人；又如媒体也常常报道政府采购“价不廉物不美”问题。笔者认为我国政府部门财务集中管理改革后，政府部门财务管理依然无法达到令人满意的程度，主要原因有以下三方面：
(一)政府部门财务管理渐进式改革中过渡做法打折扣
我国经济体制改革的基本思想是渐进式改革，政府财政管理改革、政府部门财务管理改革也是渐进式改革，我国政府部门财务管理过程中采取许多过渡做法，并不是一步到位，过渡做法将改革效果大打折扣。
目前我国许多地方政府预算管理还做不到综合预算，做不到将政府部门所有收支都纳入预算管理，甚至一些地方政府部门预算管理还未完全做到“一个部门一本预算”的部门预算。以一些地方省属高校为例，除了从省财政厅教科文处获取事业经费，还从经建处获取基建经费，更不用说发展与改革部门安排的基建经费，还是没有统一集中到一本预算中。
因为许多地方还做不到综合预算，做不到将所有收支都纳入预算管理，所以政府部门单位所有资金还未能都纳入国库单一账户体系管理。基于这一现实情况，2000年起我国从中央到地方在推行国库集中支付改革时允许政府部门保留实有资金账户，这是典型的过渡做法，可以称之为游离于单一账户体系之外的“合法小金库”。国库集中支付改革这一过渡做法使得改革效果大打折扣，衍生当前政府部门银行账户管理的许多问题，允许“合法小金库”存在，为非法小金库创造了浑水摸鱼空间。如果国库单一账户体系完全到位不允许实有资金账户存在，那么，一经发现政府部门开设实有资金账户就肯定都是非法小金库。国库集中支付制度确实对于加强资金管理起到了积极作用，尤其取消实有资金账户、对有关账户实行零余额管理，但是保留政府部门实有资金账户过渡做法下，一些地方国库集中支付只是将预算资金从国库单一账户支付到预算单位实有资金账户，完全丧失国库集中支付改革的意义。
我国政府采购制度实施也不彻底，采用协议供货、保留单位分散采购，这些都是过渡做法。尤其单位分散采购被誉为自由采购，几乎无异于传统采购方式，一些政府部门单位可以通过化整为零方式规避政府集中采购。
我国推行收支两条线改革中，不少地方推行“财政专户返还”做法过渡。这种做法实质还是收支挂钩管理方式，甚至财政专户还可能沦为少数部门单位“三乱”乱收费、乱罚款、乱摊派“漂白”的途径。
(二)政府部门财务管理改革过程存在“矫枉过正”问题
前已述及，当前我国政府部门财务集中管理改革背景是传统政府部门财务管理放权让利改革造成财权财力高度分散，衍生了许多问题。但遗憾的是，在目前我国政府部门财务集中管理改革中又出现“一收就死”问题，最为典型的是非税收入收支两条线改革。笔者认为目前我国非税收入一刀切全面收支脱钩改革过于简单化。非税收入到底收支脱钩还是收支挂钩应视具体非税收入性质而定，如最基本的成本补偿/分担型非税收入不可收支脱钩。成本补偿/分担机制是非税收入存在的基本逻辑，本文以高等教育为例说明这一逻辑。研究表明，高等教育发展25%由受教育者直接受益，另外75%由全体公民共同受益。即使一个人不读大学也会由高等教育发展而受益，因为随着高等教育发展，整体国民平均素质提高，促进社会经济更好更快发展，每个人都因此受益。根据“谁受益谁买单”公平原则，高等教育成本分担机制应当是大学生个人缴学费分担25%生均培养成本，公共财政通过政府补助负担75%生均培养成本。高校向大学生收取学费就是典型的成本分担/补偿型非税收入，收学费目的是为了补偿学生培养成本。所以，这一类型非税收入应当以支定收、以收抵支、专款专用，不宜统筹安排使用。正是基于这一基本逻辑，《关于将按预算外资金管理的收入纳入预算管理的通知》(财预[2010]88号)将“教育收费”剔除在外，实际上类似的成本补偿/分担型非税收入还不少。
从我国收支两条线改革实际效果看，改革一定程度上缓解了传统乱收费、乱罚款、乱摊派问题，但是收支两条线改革消除“不合理”经济利益刺激后，却可能形成另一种权力寻租——非税收入乱减免或执收单位“消极怠工”。所以，非税收入管理问题从改革前“不该收的也收”转变为改革后“应该收的也不收”，这又是典型的“一放就乱，一收就死”问题。
笔者认为我国非税收入管理不善根本症结不是收支挂钩还是收支脱钩，而是我国政府部门财务管理中做不到依法理财。按照依法理财要求，非税收入应当依法征收、应收尽收。不论之前乱收费还是之后乱减免都是没有依法征收、应收尽收；不论治理乱收费还是治理乱减免，都应加大对非税收入管理违规违法行为的处罚力度，强化财务问责机制。
(三)我国政府部门财务管理做不到依法理财，财务问责机制弱化
从2000年我国政府部门财务管理中推行一系列以集中为基本方向的制度创新改革，但是光制度创新改革还不够。因为任何一项再完善的制度都不可能根除违规违法行为。无法根除不要紧，但一旦发现违规违法行为一定要严惩，这就需要最后一道防线与纠错机制，这就是强化的财务问责机制。只有这样才能对可能发生的违规违法财务行为产生威慑作用。
从另外一个角度分析，政府部门财务集中管理改革确有一定的合理性，但财务集中管理改革后如何避免“从小腐败到大腐败”、“从分散腐败到集中腐败”转变，比如国库单一账户体系中非税收入收缴的银行账户由财政部门集中统一管理，但是财政部门会不会产生腐败呢？答案毋庸置疑。江苏省财政厅前副厅长“张美芳被双规的原因是巨额受贿，而其受贿来源主要是决定财政收入开户银行而收取银行吸储回扣”，政府集中采购在少数地方也可能沦为“政府集中腐败”。所以，笔者认为光有政府部门财务集中管理改革还不够，更需要依法理财。
依法理财是政府法治/依法行政在公共财政管理/政府部门财务管理的具体体现。政府法治、依法理财不能只停留在“口号”上，需要构建重要保障机制——强化的问责机制，也就是加大对违规违法行为的处罚力度。但是遗憾的是，目前我国行政管理问责机制不够健全，所以政府部门财务管理中财务问责机制也弱化。
我国政府部门财务管理中存在许多问题，其根源都是财务管理问责机制弱化。我国没有做到依法理财最突出表现是预算约束软化，预算严肃性不强。之所以预算约束软化、预算严肃性不强是因为我国政府预算管理预算执行与预算计划不符，没有任何一个部门、任何一人因为预算不符、超预算支出而受到法律制裁。
我国政府部门小金库屡禁不止的重要根源也是财务问责机制弱化，对小金库处罚不力，造成小金库违规成本太低。根据《财政违法行为处罚处分条例》第十七条，针对小金库处罚处分是“责令改正，调整有关会计账目，追回私存私放的资金，没收违法所得。对单位处3 000元以上5万元以下的罚款；对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处2 000元以上2万元以下的罚款。”有人建议要彻底根治小金库应当“谁设立小金库，就用刑律重罚谁”。如审议《刑法修正案(七)》草案时，全国人大常委会委员刘锡荣提出集体腐败的概念。他建议，刑法修改应将“集体腐败”纳入刑律，若目前有困难，可考虑首先把设立“小金库”列入刑法犯罪中。笔者也认为加大对小金库违规违法行为处罚力度是根治小金库的根本之策。但是在我国行政管理问责机制不够健全情形下，我国政府部门财务管理中很难强化财务问责机制。
我国非税收入管理从之前乱收费到之后乱减免，也都是因为非税收入管理违规违法行为没有受到严惩，不论政府集中采购、部门集中采购还是单位分散采购，各方当事人也都还有办法“操纵”结果，比如量体裁衣地制定采购标准等。针对这些违规违法行为加大处罚力度是最重要的治理途径。
作者介绍：刘用铨，厦门国家会计学院教研中心