让利谋双赢：卷烟生产方式的税收筹划案例详解
聂德明
【税收筹划典型案例】
某市城区A 卷烟厂有限公司（以下简称A 卷烟厂）2015年6月8日接到卷烟批发企业C 的一笔甲类卷烟4 000箱，共计9 000万元的生产订单。如何生产这批卷烟，总经理、生产副总和财务总监各执己见： 总经理提出方案1：将购入的1 000万元的烟叶自行加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计1 700万元；
生产副总提出方案2：将购入的1 000万元的烟叶委托本市某县B 卷烟厂有限公司（以下简称B 卷烟厂）加工成烟丝，支付加工费用680万元；A 卷烟厂则将运回的烟丝进一步加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计1 040万元；
财务总监提出方案3：将购入的1 000万元的烟叶委托本市B 卷烟厂加工成卷烟，支付加工费用1 800万元。
假设A 、B 卷烟厂有限公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％，不考虑印花税。 哪个方案最优？必须详细分析各方案的税利情况，才能得出正确答案。
一、分析方案1的税利情况
某市城区A 卷烟厂将购入的1 000万元的烟叶自行加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计1 700万元；订单售价9 000万元。
1、税利计算过程如下：
（1）应纳增值税＝9 000×17％—1 000×17％＝1 530—170＝1 360 (万元)
（2）（甲、乙类）卷烟每箱从量消费税＝250×200×0.003/10 000＝0.015(万元)
应纳消费税＝9 000×56％＋0.015×4 000＝5 100(万元)
（3）应纳城建税和教育费附加＝（1 360＋5 100）×7％＋（1 360＋5 100）×3％
＝452.2＋193.8＝646(万元)
（4）应纳所得税＝(9 000一1 000—1 700—5 100—646) ×25％＝554×25％＝138.5(万元)
（5）净利润＝554－138.5＝415.5(万元)
2、涉税会计核算过程如下：
（1）购进烟叶时：
借：原材料——烟叶 1 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 170
贷：银行存款 1 170
（2）生产卷烟时：
借：生产成本 2 700
贷：原材料——烟叶 1 000
应付职工薪酬、制造费用 1 700
（3）卷烟完工入库时：
借：库存商品——卷烟 2 700
贷：生产成本 2 700
（4）向卷烟批发企业C 销售卷烟时：
借：银行存款 10 530
贷：主营业务收入 9 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 530
同时结转成本：
借：主营业务成本 2 700
贷：库存商品——卷烟 2 700
应纳增值税＝1 530—170＝1 360 (万元)
（甲、乙类）卷烟每箱从量消费税＝250×200×0.003/10 000＝0.015(万元)
应纳消费税＝9 000×56％＋0.015×4 000＝5 100(万元)
应纳城建税和教育费附加＝（1 360＋5 100）×7％＋（1 360＋5 100）×3％
＝452.2＋193.8＝646(万元)
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 1 360
贷：应交税费——未交增值税 1 360
借：营业税金及附加 5 746
贷：应交税费——应交消费税 5 100
——应交城建税 452.2
——应交教育费附加 193.8
（5）实际缴纳增值税、消费税、城建税和教育费附加时：
借：应交税费——未交增值税 1 360
——应交消费税 5 100
——应交城建税 452.2
——应交教育费附加 193.8
贷：银行存款（等） 7 106
（6）将各损益类账户发生额结转至“本年利润”账户：
借：主营业务收入 9 000
贷：本年利润 9 000
借：本年利润 8 446
贷：主营业务成本 2 700
营业税金及附加 5 746
（7）核算所得税（不考虑所得税调整）和所得税费用，并结转至“本年利润”账户：
实现的利润总额＝9 000－8 446＝554(万元)
应纳所得税＝554×25％＝138.5(万元)
借：所得税费用 138.5
贷：应交税费——应交所得税 138.5
借：本年利润 138.5
贷：所得税费用 138.5
（8）结转实现的净利润：
实现的净利润＝554－138.5＝415.5(万元)
借：本年利润 415.5
贷：利润分配——未分配利润 415.5
二、分析方案2的税利情况
某市城区A 卷烟厂将购入的1 000万元的烟叶委托本市某县B 卷烟厂有限公司加工成烟丝，支付加工费用680万元；A 卷烟厂则将运回的烟丝进一步加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计1 040万元；订单售价9 000万元。
1、税利计算过程如下：
（1）A 卷烟厂向B 卷烟厂支付加工费用680万元和相应增值税的同时，还须支付应由B 卷烟厂代收代缴的消费税、城建税和教育费附加：
B 卷烟厂应代收代缴消费税＝(1 000＋680)/(1—30％) ×30％＝2 400×30％＝720(万元)
B 卷烟厂应代收代缴城建税和教育费附加＝720×5％＋720×3％＝36＋21.6＝57.6(万元)
（2）A 卷烟厂应纳增值税＝9 000×17％—1 000×17％—680×17％
＝1 530—170—115.6＝1 244.4 (万元)
（3）（甲、乙类）卷烟每箱从量消费税＝250×200×0.003/10 000＝0.015(万元)
A 卷烟厂应纳消费税＝9 000×56％＋0.015×4 000一720＝5 100一720＝4 380(万元)
（4）A 卷烟厂应纳城建税和教育费附加＝（1 244.4＋4 380）×7％＋（1 244.4＋4 380）×3％
＝393.71＋168.73＝562.44(万元)
（5）A 卷烟厂应纳所得税＝(9 000一1 000—680一1 040—720—4 380一57.6—562.44) ×25％
＝559.96×25％＝139.99(万元)
（6）A 卷烟厂净利润＝559.96－139.99＝419.97(万元)
2、涉税会计核算过程如下：
（1）购进烟叶时：
借：原材料——烟叶 1 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 170
贷：银行存款 1 170
（2）发出烟叶时：
借：委托加工物资 1 000
贷：原材料——烟叶 1 000
（3）支付加工费用、增值税、消费税、城建税和教育费附加：
A 卷烟厂增值税进项税＝680×17％＝115.6（元）
B 卷烟厂应代收代缴消费税＝(1 000＋680)/(1—30％) ×30％＝2 400×30％＝720(万元)
B 卷烟厂应代收代缴城建税和教育费附加＝720×5％＋720×3％＝36＋21.6＝57.6(万元)
借：委托加工物资 680
应交税费——应交增值税（进项税额） 115.6
——应交消费税 720
贷：银行存款 1 515.6
借：营业税金及附加 57.6
贷：应交税费——应交城建税 36
——应交教育费附加 21.6
（4）加工完成，收回委托加工烟丝：
借：原材料——烟丝 1 680
贷：委托加工物资 1 680
（5）生产卷烟时：
借：生产成本 2 720
贷：原材料——烟丝 1 680
应付职工薪酬、制造费用 1 040
（6）卷烟完工入库时：
借：库存商品——卷烟 2 720
贷：生产成本 2 720
（7）向卷烟批发企业C 销售卷烟时：
借：银行存款 10 530
贷：主营业务收入 9 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 530
同时结转成本：
借：主营业务成本 2 720
贷：库存商品——卷烟 2 720
应计入“营业税金及附加”的消费税＝9 000×56％＋0.015×4 000＝5 100 (万元)
借：营业税金及附加 5 100
贷：应交税费——应交消费税 5 100
应纳增值税＝1 530—170—115.6＝1 244.4 (万元)
应纳消费税＝5 100—720＝4 380 (万元)
应纳城建税和教育费附加＝（1 244.4＋4 380）×7％＋（1 244.4＋4 380）×3％
＝393.71＋168.73＝562.44(万元)
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 1 360
贷：应交税费——未交增值税 1 360
借：营业税金及附加 562.44
贷：应交税费——应交城建税 393.71
——应交教育费附加 168.73
（8）实际缴纳增值税、消费税、城建税和教育费附加时：
借：应交税费——未交增值税 1 244.4
——应交消费税 4 380
——应交城建税 393.71
——应交教育费附加 168.73
贷：银行存款（等） 6 186.84
（9）将各损益类账户发生额结转至“本年利润”账户：
借：主营业务收入 9 000
贷：本年利润 9 000
借：本年利润 8 434.44
贷：主营业务成本 2 720
营业税金及附加 5 720.04
（10）核算所得税（不考虑所得税调整）和所得税费用，并结转至“本年利润”账户：
实现的利润总额＝9 000－8 440.04＝559.96 (万元)
应交所得税＝559.96×25％＝139.99 (万元)
借：所得税费用 139.99
贷：应交税费——应交所得税 139.99
借：本年利润 139.99
贷：所得税费用 139.99
（11）结转实现的净利润：
实现的净利润＝559.96－139.99＝419.97 (万元)
借：本年利润 419.97
贷：利润分配——未分配利润 419.97
三、分析方案3的税利情况
某市城区A 卷烟厂将购入的1 000万元的烟叶委托本市某县B 卷烟厂加工成卷烟，支付加工费用1 800万元；订单售价9 000万元。
1、税利计算过程如下：
（1）A 卷烟厂向B 卷烟厂支付加工费用1 800万元和相应增值税的同时，还须支付应由B 卷烟厂代收代
缴的消费税、城建税和教育费附加：
B 卷烟厂应代收代缴消费税＝（1 000＋1 800＋0.015×4 000)/(1—56％) ×56％＋0.015×4 000 ＝3 640＋60＝3 700(万元)
B 卷烟厂应代收代缴城建税和教育费附加＝3 700×5％＋3 700×3％＝185＋111＝296(万元)
委托加工应税消费品直接对外销售，丰收卷烟厂在销售时，不必再缴消费税。
（2）A 卷烟厂应纳增值税＝9 000×17％—1 000×17％—1 800×17％
＝1 530—170—306＝1 054(万元)
（3）A 卷烟厂应纳城建税和教育费附加＝1 054×7％＋1 054×3％＝73.78＋31.62＝105.4(万元)
（4）A 卷烟厂应纳所得税＝（9 000—1 000—1 800—3 700—296—105.4) ×25％
＝2 098.6×25％＝524.65（万元)
（5）A 卷烟厂净利润＝2 098.6－524.65＝1 573.95(万元)
2、涉税会计核算过程如下：
（1）购进烟叶时：
借：原材料——烟叶 1 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 170
贷：银行存款 1 170
（2）发出烟叶时：
借：委托加工物资 1 000
贷：原材料——烟叶 1 000
（3）支付加工费用、增值税、消费税、城建税和教育费附加：
受托方应纳增值税＝1 800×17％＝306（元）
卷烟消费税从价税组成计税价格＝(1 000＋1 800＋0.015×4 000) /(1—56％) ＝6 500（万元) 正兴卷烟厂应代收代缴消费税＝6 500×56％＋0.015×4 000＝3 640＋60＝3 700(万元)
正兴卷烟厂应代收代缴城建税和教育费附加＝3 700×5％＋3 700×3％＝185＋111＝296(万元)
借：委托加工物资 （1 800＋3 700＝）5 500
应交税费——应交增值税（进项税额） 306
贷：银行存款 5 806
借：营业税金及附加 296
贷：应交税费——应交城建税 185
——应交教育费附加 111
（4）加工完成，收回委托加工卷烟：
借：库存商品——卷烟 6 500
贷：委托加工物资 6 500
（5）向卷烟批发企业C 销售卷烟时：
借：银行存款 10 530
贷：主营业务收入 9 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 530
同时结转成本：
借：主营业务成本 6 500
贷：库存商品——卷烟 6 500
应纳增值税＝1 530—170—306＝1 054(万元)
应纳城建税和教育费附加＝1 054×7％＋1 054×3％＝73.78＋31.62＝105.4(万元)
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 1 360
贷：应交税费——未交增值税 1 360
借：营业税金及附加 105.4
贷：应交税费——应交城建税 73.78
——应交教育费附加 31.62
（6）实际缴纳增值税、城建税和教育费附加时：
借：应交税费——未交增值税 1 360
——应交城建税 73.78
——应交教育费附加 31.62
贷：银行存款（等） 1 465.4
（7）将各损益类账户发生额结转至“本年利润”账户：
借：主营业务收入 9 000
贷：本年利润 9 000
借：本年利润 6 901.4
贷：主营业务成本 6 500
营业税金及附加 401.4
（8）核算所得税（不考虑所得税调整）和所得税费用，并结转至“本年利润”账户：
实现的利润总额＝9 000－6 901.4＝2 098.6(万元)
应交所得税＝2 098.6×25％＝524.65(万元)
借：所得税费用 524.65
贷：应交税费——应交所得税 524.65
借：本年利润 524.65
贷：所得税费用 524.65
（9）结转实现的净利润：
实现的净利润＝2 098.6－524.65＝1 573.95(万元)
借：本年利润 1 573.95
贷：利润分配——未分配利润 1 573.95
四、税收筹划结论
（1）方案1：A 卷烟厂购买烟叶，自行加工成卷烟，可以获得415.5万元的净利润。
，收回后再自行加工成卷烟（产成（2）方案2：A 卷烟厂购买烟叶，委托B 卷烟厂加工成烟丝（半成品）
品），可以获得419.97万元的净利润。
，可以获得1 573.95万元的净利（3）方案3：A 卷烟厂购买烟叶，委托B 卷烟厂加工成卷烟（产成品）
润。
结论：方案3是最佳方案。
3、筹划心得
卷烟的税收筹划涉及消费税的筹划和城建税的筹划。
（1）消费税的筹划——消费税税基的筹划
自行加工①自行加工方式：购买烟叶−−−−→卷烟（产成品）
此时消费税的税基是对外调拨价格。
②不彻底的委托加工方式：购买烟叶−−−−→烟丝（半成品）−−−−→卷烟（产成品）
此时消费税分两步核算：
第一步，烟丝加工完成时由加工方代收代缴烟丝消费税，税基为组成计税价格；
第二步，卷烟加工完成，对外批发时以对外调拨价格为税基计算消费税，但应抵扣烟丝消费税，因为消费税具有一次性缴纳的特点。
总之，此时消费税的税基仍然是对外调拨价格，并且烟丝消费税提前缴纳，还失去了资金的时间价值。
委托加工③彻底的委托加工方式：购买烟叶−−−−→卷烟（产成品） 委托加工自行加工
此时消费税的税基是组成计税价格（＜对外调拨价格），并且由于消费税具有一次性缴纳的特点，因此对外批发时不再缴纳消费税。
（2）城建税的筹划——城建税税率的筹划
委托加工应税消费品时，加工方在代收代缴消费税的同时，还需按加工方所在地的城建税税率代收代缴城建税和教育费附加。由于A 卷烟厂地处市区，城建税税率为7％，而B 卷烟厂地处县城，城建税税率为5％，因此委托B 卷烟厂加工时，可享受2％的税率优惠。
（3）让利实现了双赢
方案3，委托B 卷烟厂加工卷烟（产成品），虽然加工费用增加了100万元（1 800－1 700），但由于获得了消费税税基和城建税税率降低的极大实惠，使得净利润比方案1大大提高。
方案2，实在小家子气，加工费用增加了20万元（680＋1 040－1 700），但由于未获得消费税税基降低的极大实惠，城建税税率降低的实惠也很小，因此净利润几乎和方案1没有区别。
看来企业老板不能把眼光全部停留在生产和销售上，多关注一下税收问题，并适当向战略合作伙伴让利，才能真正实现合理合法的“双赢”。
让利谋双赢：卷烟生产方式的税收筹划案例详解
聂德明
【税收筹划典型案例】
某市城区A 卷烟厂有限公司（以下简称A 卷烟厂）2015年6月8日接到卷烟批发企业C 的一笔甲类卷烟4 000箱，共计9 000万元的生产订单。如何生产这批卷烟，总经理、生产副总和财务总监各执己见： 总经理提出方案1：将购入的1 000万元的烟叶自行加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计1 700万元；
生产副总提出方案2：将购入的1 000万元的烟叶委托本市某县B 卷烟厂有限公司（以下简称B 卷烟厂）加工成烟丝，支付加工费用680万元；A 卷烟厂则将运回的烟丝进一步加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计1 040万元；
财务总监提出方案3：将购入的1 000万元的烟叶委托本市B 卷烟厂加工成卷烟，支付加工费用1 800万元。
假设A 、B 卷烟厂有限公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％，不考虑印花税。 哪个方案最优？必须详细分析各方案的税利情况，才能得出正确答案。
一、分析方案1的税利情况
某市城区A 卷烟厂将购入的1 000万元的烟叶自行加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计1 700万元；订单售价9 000万元。
1、税利计算过程如下：
（1）应纳增值税＝9 000×17％—1 000×17％＝1 530—170＝1 360 (万元)
（2）（甲、乙类）卷烟每箱从量消费税＝250×200×0.003/10 000＝0.015(万元)
应纳消费税＝9 000×56％＋0.015×4 000＝5 100(万元)
（3）应纳城建税和教育费附加＝（1 360＋5 100）×7％＋（1 360＋5 100）×3％
＝452.2＋193.8＝646(万元)
（4）应纳所得税＝(9 000一1 000—1 700—5 100—646) ×25％＝554×25％＝138.5(万元)
（5）净利润＝554－138.5＝415.5(万元)
2、涉税会计核算过程如下：
（1）购进烟叶时：
借：原材料——烟叶 1 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 170
贷：银行存款 1 170
（2）生产卷烟时：
借：生产成本 2 700
贷：原材料——烟叶 1 000
应付职工薪酬、制造费用 1 700
（3）卷烟完工入库时：
借：库存商品——卷烟 2 700
贷：生产成本 2 700
（4）向卷烟批发企业C 销售卷烟时：
借：银行存款 10 530
贷：主营业务收入 9 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 530
同时结转成本：
借：主营业务成本 2 700
贷：库存商品——卷烟 2 700
应纳增值税＝1 530—170＝1 360 (万元)
（甲、乙类）卷烟每箱从量消费税＝250×200×0.003/10 000＝0.015(万元)
应纳消费税＝9 000×56％＋0.015×4 000＝5 100(万元)
应纳城建税和教育费附加＝（1 360＋5 100）×7％＋（1 360＋5 100）×3％
＝452.2＋193.8＝646(万元)
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 1 360
贷：应交税费——未交增值税 1 360
借：营业税金及附加 5 746
贷：应交税费——应交消费税 5 100
——应交城建税 452.2
——应交教育费附加 193.8
（5）实际缴纳增值税、消费税、城建税和教育费附加时：
借：应交税费——未交增值税 1 360
——应交消费税 5 100
——应交城建税 452.2
——应交教育费附加 193.8
贷：银行存款（等） 7 106
（6）将各损益类账户发生额结转至“本年利润”账户：
借：主营业务收入 9 000
贷：本年利润 9 000
借：本年利润 8 446
贷：主营业务成本 2 700
营业税金及附加 5 746
（7）核算所得税（不考虑所得税调整）和所得税费用，并结转至“本年利润”账户：
实现的利润总额＝9 000－8 446＝554(万元)
应纳所得税＝554×25％＝138.5(万元)
借：所得税费用 138.5
贷：应交税费——应交所得税 138.5
借：本年利润 138.5
贷：所得税费用 138.5
（8）结转实现的净利润：
实现的净利润＝554－138.5＝415.5(万元)
借：本年利润 415.5
贷：利润分配——未分配利润 415.5
二、分析方案2的税利情况
某市城区A 卷烟厂将购入的1 000万元的烟叶委托本市某县B 卷烟厂有限公司加工成烟丝，支付加工费用680万元；A 卷烟厂则将运回的烟丝进一步加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计1 040万元；订单售价9 000万元。
1、税利计算过程如下：
（1）A 卷烟厂向B 卷烟厂支付加工费用680万元和相应增值税的同时，还须支付应由B 卷烟厂代收代缴的消费税、城建税和教育费附加：
B 卷烟厂应代收代缴消费税＝(1 000＋680)/(1—30％) ×30％＝2 400×30％＝720(万元)
B 卷烟厂应代收代缴城建税和教育费附加＝720×5％＋720×3％＝36＋21.6＝57.6(万元)
（2）A 卷烟厂应纳增值税＝9 000×17％—1 000×17％—680×17％
＝1 530—170—115.6＝1 244.4 (万元)
（3）（甲、乙类）卷烟每箱从量消费税＝250×200×0.003/10 000＝0.015(万元)
A 卷烟厂应纳消费税＝9 000×56％＋0.015×4 000一720＝5 100一720＝4 380(万元)
（4）A 卷烟厂应纳城建税和教育费附加＝（1 244.4＋4 380）×7％＋（1 244.4＋4 380）×3％
＝393.71＋168.73＝562.44(万元)
（5）A 卷烟厂应纳所得税＝(9 000一1 000—680一1 040—720—4 380一57.6—562.44) ×25％
＝559.96×25％＝139.99(万元)
（6）A 卷烟厂净利润＝559.96－139.99＝419.97(万元)
2、涉税会计核算过程如下：
（1）购进烟叶时：
借：原材料——烟叶 1 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 170
贷：银行存款 1 170
（2）发出烟叶时：
借：委托加工物资 1 000
贷：原材料——烟叶 1 000
（3）支付加工费用、增值税、消费税、城建税和教育费附加：
A 卷烟厂增值税进项税＝680×17％＝115.6（元）
B 卷烟厂应代收代缴消费税＝(1 000＋680)/(1—30％) ×30％＝2 400×30％＝720(万元)
B 卷烟厂应代收代缴城建税和教育费附加＝720×5％＋720×3％＝36＋21.6＝57.6(万元)
借：委托加工物资 680
应交税费——应交增值税（进项税额） 115.6
——应交消费税 720
贷：银行存款 1 515.6
借：营业税金及附加 57.6
贷：应交税费——应交城建税 36
——应交教育费附加 21.6
（4）加工完成，收回委托加工烟丝：
借：原材料——烟丝 1 680
贷：委托加工物资 1 680
（5）生产卷烟时：
借：生产成本 2 720
贷：原材料——烟丝 1 680
应付职工薪酬、制造费用 1 040
（6）卷烟完工入库时：
借：库存商品——卷烟 2 720
贷：生产成本 2 720
（7）向卷烟批发企业C 销售卷烟时：
借：银行存款 10 530
贷：主营业务收入 9 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 530
同时结转成本：
借：主营业务成本 2 720
贷：库存商品——卷烟 2 720
应计入“营业税金及附加”的消费税＝9 000×56％＋0.015×4 000＝5 100 (万元)
借：营业税金及附加 5 100
贷：应交税费——应交消费税 5 100
应纳增值税＝1 530—170—115.6＝1 244.4 (万元)
应纳消费税＝5 100—720＝4 380 (万元)
应纳城建税和教育费附加＝（1 244.4＋4 380）×7％＋（1 244.4＋4 380）×3％
＝393.71＋168.73＝562.44(万元)
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 1 360
贷：应交税费——未交增值税 1 360
借：营业税金及附加 562.44
贷：应交税费——应交城建税 393.71
——应交教育费附加 168.73
（8）实际缴纳增值税、消费税、城建税和教育费附加时：
借：应交税费——未交增值税 1 244.4
——应交消费税 4 380
——应交城建税 393.71
——应交教育费附加 168.73
贷：银行存款（等） 6 186.84
（9）将各损益类账户发生额结转至“本年利润”账户：
借：主营业务收入 9 000
贷：本年利润 9 000
借：本年利润 8 434.44
贷：主营业务成本 2 720
营业税金及附加 5 720.04
（10）核算所得税（不考虑所得税调整）和所得税费用，并结转至“本年利润”账户：
实现的利润总额＝9 000－8 440.04＝559.96 (万元)
应交所得税＝559.96×25％＝139.99 (万元)
借：所得税费用 139.99
贷：应交税费——应交所得税 139.99
借：本年利润 139.99
贷：所得税费用 139.99
（11）结转实现的净利润：
实现的净利润＝559.96－139.99＝419.97 (万元)
借：本年利润 419.97
贷：利润分配——未分配利润 419.97
三、分析方案3的税利情况
某市城区A 卷烟厂将购入的1 000万元的烟叶委托本市某县B 卷烟厂加工成卷烟，支付加工费用1 800万元；订单售价9 000万元。
1、税利计算过程如下：
（1）A 卷烟厂向B 卷烟厂支付加工费用1 800万元和相应增值税的同时，还须支付应由B 卷烟厂代收代
缴的消费税、城建税和教育费附加：
B 卷烟厂应代收代缴消费税＝（1 000＋1 800＋0.015×4 000)/(1—56％) ×56％＋0.015×4 000 ＝3 640＋60＝3 700(万元)
B 卷烟厂应代收代缴城建税和教育费附加＝3 700×5％＋3 700×3％＝185＋111＝296(万元)
委托加工应税消费品直接对外销售，丰收卷烟厂在销售时，不必再缴消费税。
（2）A 卷烟厂应纳增值税＝9 000×17％—1 000×17％—1 800×17％
＝1 530—170—306＝1 054(万元)
（3）A 卷烟厂应纳城建税和教育费附加＝1 054×7％＋1 054×3％＝73.78＋31.62＝105.4(万元)
（4）A 卷烟厂应纳所得税＝（9 000—1 000—1 800—3 700—296—105.4) ×25％
＝2 098.6×25％＝524.65（万元)
（5）A 卷烟厂净利润＝2 098.6－524.65＝1 573.95(万元)
2、涉税会计核算过程如下：
（1）购进烟叶时：
借：原材料——烟叶 1 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 170
贷：银行存款 1 170
（2）发出烟叶时：
借：委托加工物资 1 000
贷：原材料——烟叶 1 000
（3）支付加工费用、增值税、消费税、城建税和教育费附加：
受托方应纳增值税＝1 800×17％＝306（元）
卷烟消费税从价税组成计税价格＝(1 000＋1 800＋0.015×4 000) /(1—56％) ＝6 500（万元) 正兴卷烟厂应代收代缴消费税＝6 500×56％＋0.015×4 000＝3 640＋60＝3 700(万元)
正兴卷烟厂应代收代缴城建税和教育费附加＝3 700×5％＋3 700×3％＝185＋111＝296(万元)
借：委托加工物资 （1 800＋3 700＝）5 500
应交税费——应交增值税（进项税额） 306
贷：银行存款 5 806
借：营业税金及附加 296
贷：应交税费——应交城建税 185
——应交教育费附加 111
（4）加工完成，收回委托加工卷烟：
借：库存商品——卷烟 6 500
贷：委托加工物资 6 500
（5）向卷烟批发企业C 销售卷烟时：
借：银行存款 10 530
贷：主营业务收入 9 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 530
同时结转成本：
借：主营业务成本 6 500
贷：库存商品——卷烟 6 500
应纳增值税＝1 530—170—306＝1 054(万元)
应纳城建税和教育费附加＝1 054×7％＋1 054×3％＝73.78＋31.62＝105.4(万元)
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 1 360
贷：应交税费——未交增值税 1 360
借：营业税金及附加 105.4
贷：应交税费——应交城建税 73.78
——应交教育费附加 31.62
（6）实际缴纳增值税、城建税和教育费附加时：
借：应交税费——未交增值税 1 360
——应交城建税 73.78
——应交教育费附加 31.62
贷：银行存款（等） 1 465.4
（7）将各损益类账户发生额结转至“本年利润”账户：
借：主营业务收入 9 000
贷：本年利润 9 000
借：本年利润 6 901.4
贷：主营业务成本 6 500
营业税金及附加 401.4
（8）核算所得税（不考虑所得税调整）和所得税费用，并结转至“本年利润”账户：
实现的利润总额＝9 000－6 901.4＝2 098.6(万元)
应交所得税＝2 098.6×25％＝524.65(万元)
借：所得税费用 524.65
贷：应交税费——应交所得税 524.65
借：本年利润 524.65
贷：所得税费用 524.65
（9）结转实现的净利润：
实现的净利润＝2 098.6－524.65＝1 573.95(万元)
借：本年利润 1 573.95
贷：利润分配——未分配利润 1 573.95
四、税收筹划结论
（1）方案1：A 卷烟厂购买烟叶，自行加工成卷烟，可以获得415.5万元的净利润。
，收回后再自行加工成卷烟（产成（2）方案2：A 卷烟厂购买烟叶，委托B 卷烟厂加工成烟丝（半成品）
品），可以获得419.97万元的净利润。
，可以获得1 573.95万元的净利（3）方案3：A 卷烟厂购买烟叶，委托B 卷烟厂加工成卷烟（产成品）
润。
结论：方案3是最佳方案。
3、筹划心得
卷烟的税收筹划涉及消费税的筹划和城建税的筹划。
（1）消费税的筹划——消费税税基的筹划
自行加工①自行加工方式：购买烟叶−−−−→卷烟（产成品）
此时消费税的税基是对外调拨价格。
②不彻底的委托加工方式：购买烟叶−−−−→烟丝（半成品）−−−−→卷烟（产成品）
此时消费税分两步核算：
第一步，烟丝加工完成时由加工方代收代缴烟丝消费税，税基为组成计税价格；
第二步，卷烟加工完成，对外批发时以对外调拨价格为税基计算消费税，但应抵扣烟丝消费税，因为消费税具有一次性缴纳的特点。
总之，此时消费税的税基仍然是对外调拨价格，并且烟丝消费税提前缴纳，还失去了资金的时间价值。
委托加工③彻底的委托加工方式：购买烟叶−−−−→卷烟（产成品） 委托加工自行加工
此时消费税的税基是组成计税价格（＜对外调拨价格），并且由于消费税具有一次性缴纳的特点，因此对外批发时不再缴纳消费税。
（2）城建税的筹划——城建税税率的筹划
委托加工应税消费品时，加工方在代收代缴消费税的同时，还需按加工方所在地的城建税税率代收代缴城建税和教育费附加。由于A 卷烟厂地处市区，城建税税率为7％，而B 卷烟厂地处县城，城建税税率为5％，因此委托B 卷烟厂加工时，可享受2％的税率优惠。
（3）让利实现了双赢
方案3，委托B 卷烟厂加工卷烟（产成品），虽然加工费用增加了100万元（1 800－1 700），但由于获得了消费税税基和城建税税率降低的极大实惠，使得净利润比方案1大大提高。
方案2，实在小家子气，加工费用增加了20万元（680＋1 040－1 700），但由于未获得消费税税基降低的极大实惠，城建税税率降低的实惠也很小，因此净利润几乎和方案1没有区别。
看来企业老板不能把眼光全部停留在生产和销售上，多关注一下税收问题，并适当向战略合作伙伴让利，才能真正实现合理合法的“双赢”。