2016最新不动产改变用途可抵扣案例
举例：甲企业是生产企业，一般纳税人。为提高职工凝聚力，甲企业于2016年8
月开工兴建职工俱乐部，支出工程费，建筑材料费，设计费等，取得增值税专用发票合计税额为500万元，全部认证相符，其中有100万元税额是在2016年4月取得。因专用于集体福利，将相关的进项税额500万元全部转出，计入在建工程，最终固定资产的原值为5000万元。
后因企业经营遇到瓶颈，甲企业管理层决定将俱乐部同时对内部员工和外部人员开放，此时该不动产的净值为4000万元。
案例解析
一、营改增后新增政策，不动产、固定资产、无形资产改变用途可抵扣进项税
不得抵扣进项税的不动产，固定资产，无形资产，改变用途用于可以抵扣进项税项目的，可抵扣进项税。这是本次营改增的新增加政策，也是利好政策。之前只有原允许抵扣，后进项税转出的政策。
二、根据不动产净值率计算可以抵扣的进项税额
本例中，俱乐部同时对内外人员开放，属于不动产同时混用于应增值税和集体福利项目，因此其不动产进项税可以抵扣。根据不动产净值率计算可抵扣的进项税额。
其计算公式为：
不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100%=4000÷5000=80%
可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率
=400×80%=320万元
说明，上述公式中的可抵扣进项税额，应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。因此，在2016年4月取得100万元税额的增值税专用发票，不符合要求，不能作为公式中可抵扣进项税额的组成部分，只有400万元符合可以抵扣的条件。
计算得出可以抵扣的进项税额后，再将其按照购入不动产进项税2年抵扣的规定，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。
第一年抵扣进项税额=320×60%=192万元
第二年抵扣进项税额=320-192=128万元
三、如何解决两个文件公式的矛盾
对于改变用途允许抵扣的进项税的计算公式，财税[2016]36号文件对此的规定有所不同。
财税[2016]36号文件的规定：“按照《试点实施办法》第二十七条第（一）项规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：
可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值/（1+适用税率）×适用税率
上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。“
而国家税务总局2016年15号公告的规定为：“按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。
可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率
依照本条规定计算的可抵扣进项税额，应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。“
本例如果按照财税[2016]36号文件规定的公式计算：
可以抵扣的进项税额=4000÷（1+17%）×17%=581.20万元
不符合规定的增值税扣税凭证的税额为100万元，则：
可以抵扣的进项税额=581.2-100=481.2万元。
与上述计算结果不一致。原因其实非常简单，两个公式在单一税率的情况下计算结果是一致的，但实务中在取得固定资产、无形资产以及不动产时很可能不是单一税率，比如本文中案例的情形，自建不动产的原值为5000万元，其进项税额为500万元，并无一定的税率比例关系，使用单一的税率计算，当然产生不正确的结果。而按照国家税务总局2016年15号公告规定的，符合规定的增值税扣税凭证上注明的增值税额计算，即准确简单又利于监管。
因此，在计算不动产改变用途可抵扣进项税时，按照国家税务总局2016年15号公告的公式计算即可，不需考虑36号文件的公式规定。
另，固定资产和无形资产也可能存在取得时增值税率不单一的情况，比如自建取得的固定资产，比如外购无形资产时存在税率和征收率共存的情况，还有的只取得部分符合条件的增值税扣税凭证等等情形，因此笔者建议，在计算不动产、固定资产、无形资产改变用途可抵扣时，均按照国家税务总局2016年15号公告的公式计算，是比较合理的。
四、账务处理
购进不动产时：
借：固定资产5000
应交税费——应交增值税（进项税额）500
贷：银行存款5000
应交税费——应交增值税（进项税额转出）500
改变用途可以抵扣时：
借：应交税费——应交增值税（进项税额）192
应交税费——待抵扣进项税额128
贷：固定资产320 明年抵扣40%进项税时： 借：应交税费——应交增值税（进项税额）128 贷：应交税费——待抵扣进项税额128
说明：改变用途用于可以抵扣的项目，其中的320万元进项税额可以抵扣，账务上冲
减固定资产原值，似乎是违背了固定资产历史成本的计量原则。但这种情况，如果不调整固定资产原值，其他的处理方式更不妥当，在现有条件下，冲减固定资产原值较为合理。 改变用途的不动产 已抵进项税额的账务调整
全面营改增后，企业于2016年5月1日后自建或购入的不动产，进项税额可以分期抵扣。在日常经营中，企业会根据需要对不动产的用途进行调整，同时调整进项抵扣及会计分录。
购入固定资产时的进项税额抵扣
A公司2016年6月1日购进一座楼房用于办公，计入固定资产，并于次月开始计提
折旧。购入当日取得该大楼的增值税专用发票并认证相符，发票注明金额1000万元，增值税税额110万元。假设计算折旧使用平均年限法，预计使用寿命20年，无残值。 《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》（国家税务总局公告2016年第15号）第二条规定，增值税一般纳税人2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程，进项税额分两年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例60%，第二年抵扣比例40%。
因此，A公司110万元进项税额中的60%将在本期（2016年6月）抵扣，剩余的40%于取得扣税凭证的当月起第13个月（2017年6月）抵扣。会计处理如下：（单位：万元，下同）
借：固定资产 1000
应交税费——应交增值税（进项税额） 66
应交税费——待抵扣进项税额 44
贷：银行存款 1100
已抵扣的固定资产转为不得抵扣项目的处理
A公司因企业需要，决定将此办公楼改为员工宿舍。按照国家税务总局公告2016年第15号文件第七条规定，已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=（已抵扣进项税额+待抵扣进项税额）×不动产净值率
不动产净值率=（不动产净值÷不动产原值）×100%
不得抵扣的进项税额小于或等于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将不得抵扣的进项税额从中扣减。
不得抵扣的进项税额大于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将已抵扣进项税额从中扣减，并从该不动产待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额。
根据上述规定，可以分为以下三种情况处理：
1.假设A公司于2016年12月将该办公楼转为员工宿舍，计算方法如下：
（1）计算不得抵扣的进项税额。
不动产净值率=（1000-1000÷20÷12×6）÷1000=97.5%
不得抵扣的进项税额=（66+44）×97.5%=107.25（万元）
(2) 比较不得抵扣的进项税额与已抵扣进项税额。由于107.25万元大于66万元，则应首先将66万元做进项税额转出，接着将差额41.25万元（107.25-66）从44万元的待抵扣进项税额中扣除。
会计处理如下：
借：固定资产 107.25
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 66
应交税费——待抵扣进项税额 41.25
2017年6月继续抵扣待抵扣进项税额中的剩余部分：
借：应交税费——应交增值税（进项税额） 2.75
贷：应交税费——待抵扣进项税额 2.75
2.假如甲企业2017年5月将该厂房转为员工宿舍，假设该厂房当时的净值减为550万元，计算方法如下：
（1）计算不得抵扣的进项税额：
不动产净值率=550÷1000=55%
不得抵扣的进项税额=（66+44）×55%=60（万元）
（2）比较不得抵扣的进项税额与已抵扣的进项税额。由于60.5万元小于66万元，则应直接将60.5万元做进项税额转出。
会计处理如下：
借：固定资产 60.5
贷： 应交税费——应交增值税（进项税额转出） 60.5
2017年6月继续抵扣待抵扣进项税额中的剩余部分：
借：应交税费——应交增值税（进项税额） 44
贷：应交税费——待抵扣进项税额 44
3.假设A企业于2018年6月将该厂房转为员工宿舍，则计算方法如下：
（1）计算不得抵扣的进项税额：
不动产净值率=（1000-1000÷20×2）÷1000=90%；
不得抵扣的进项税额=（66+44）×90%=99（万元）
该厂房 60%的进项税额 66万元已于 2016年6月抵扣，该厂房 40%的待抵扣进项税额44万元已经于2017年6月抵扣。则已抵扣进项税额总额为110万元（66+44）。 因为计算的不得抵扣的进项税额小于该不动产前期已抵扣进项税额，纳税人应在当期按照不得抵扣的进项税额做转出处理。99万元应于2018年7月申报期申报6月属期增值税时做进项税转出。
会计处理如下：
借：固定资产 99
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 99
不得抵扣的固定资产转为可抵扣项目的处理
B企业为一般纳税人，于2016年5月斥资1110万元购进一栋楼房用作食堂，购进时取得增值税专用发票并已认证，但因用于集体福利故未抵扣增值税进项税额。11月，决定将该食堂改建为生产经营场所，假设不动产净值率为90%。
国家税务总局公告2016年第15号第九条规定，不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额：可抵扣进项税额=增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率 则B企业应在12月做如下处理：
（1）计算可抵扣进项税额：
可抵扣进项税额=1110÷（1+11%）×11%×90%=99（万元）
（2）其中59.4万元（99×60%）可在当期用于进项税额抵扣，剩余39.6万元（99×40%）转入待抵扣进项税额，于2018年1月抵扣进项税额。
会计处理如下：
（1）2016年5月购进职工宿舍时：
借：固定资产 1110
贷： 银行存款 1110
（2）2016年12月职工宿舍改为生产经营场所时：
借：应交税费——待抵扣进项税额 59.4
贷：固定资产 59.4
借：应交税费——应交增值税（进项税额） 59.4
贷：应交税费——待抵扣进项税额 59.4
（3）2017年12月继续抵扣待抵扣进项税额中的剩余部分：
借：应交税费——应交增值税（进项税额） 39.6
贷：应交税费——待抵扣进项税额 39.6
2016最新不动产改变用途可抵扣案例
举例：甲企业是生产企业，一般纳税人。为提高职工凝聚力，甲企业于2016年8
月开工兴建职工俱乐部，支出工程费，建筑材料费，设计费等，取得增值税专用发票合计税额为500万元，全部认证相符，其中有100万元税额是在2016年4月取得。因专用于集体福利，将相关的进项税额500万元全部转出，计入在建工程，最终固定资产的原值为5000万元。
后因企业经营遇到瓶颈，甲企业管理层决定将俱乐部同时对内部员工和外部人员开放，此时该不动产的净值为4000万元。
案例解析
一、营改增后新增政策，不动产、固定资产、无形资产改变用途可抵扣进项税
不得抵扣进项税的不动产，固定资产，无形资产，改变用途用于可以抵扣进项税项目的，可抵扣进项税。这是本次营改增的新增加政策，也是利好政策。之前只有原允许抵扣，后进项税转出的政策。
二、根据不动产净值率计算可以抵扣的进项税额
本例中，俱乐部同时对内外人员开放，属于不动产同时混用于应增值税和集体福利项目，因此其不动产进项税可以抵扣。根据不动产净值率计算可抵扣的进项税额。
其计算公式为：
不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100%=4000÷5000=80%
可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率
=400×80%=320万元
说明，上述公式中的可抵扣进项税额，应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。因此，在2016年4月取得100万元税额的增值税专用发票，不符合要求，不能作为公式中可抵扣进项税额的组成部分，只有400万元符合可以抵扣的条件。
计算得出可以抵扣的进项税额后，再将其按照购入不动产进项税2年抵扣的规定，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。
第一年抵扣进项税额=320×60%=192万元
第二年抵扣进项税额=320-192=128万元
三、如何解决两个文件公式的矛盾
对于改变用途允许抵扣的进项税的计算公式，财税[2016]36号文件对此的规定有所不同。
财税[2016]36号文件的规定：“按照《试点实施办法》第二十七条第（一）项规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：
可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值/（1+适用税率）×适用税率
上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。“
而国家税务总局2016年15号公告的规定为：“按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。
可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率
依照本条规定计算的可抵扣进项税额，应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。“
本例如果按照财税[2016]36号文件规定的公式计算：
可以抵扣的进项税额=4000÷（1+17%）×17%=581.20万元
不符合规定的增值税扣税凭证的税额为100万元，则：
可以抵扣的进项税额=581.2-100=481.2万元。
与上述计算结果不一致。原因其实非常简单，两个公式在单一税率的情况下计算结果是一致的，但实务中在取得固定资产、无形资产以及不动产时很可能不是单一税率，比如本文中案例的情形，自建不动产的原值为5000万元，其进项税额为500万元，并无一定的税率比例关系，使用单一的税率计算，当然产生不正确的结果。而按照国家税务总局2016年15号公告规定的，符合规定的增值税扣税凭证上注明的增值税额计算，即准确简单又利于监管。
因此，在计算不动产改变用途可抵扣进项税时，按照国家税务总局2016年15号公告的公式计算即可，不需考虑36号文件的公式规定。
另，固定资产和无形资产也可能存在取得时增值税率不单一的情况，比如自建取得的固定资产，比如外购无形资产时存在税率和征收率共存的情况，还有的只取得部分符合条件的增值税扣税凭证等等情形，因此笔者建议，在计算不动产、固定资产、无形资产改变用途可抵扣时，均按照国家税务总局2016年15号公告的公式计算，是比较合理的。
四、账务处理
购进不动产时：
借：固定资产5000
应交税费——应交增值税（进项税额）500
贷：银行存款5000
应交税费——应交增值税（进项税额转出）500
改变用途可以抵扣时：
借：应交税费——应交增值税（进项税额）192
应交税费——待抵扣进项税额128
贷：固定资产320 明年抵扣40%进项税时： 借：应交税费——应交增值税（进项税额）128 贷：应交税费——待抵扣进项税额128
说明：改变用途用于可以抵扣的项目，其中的320万元进项税额可以抵扣，账务上冲
减固定资产原值，似乎是违背了固定资产历史成本的计量原则。但这种情况，如果不调整固定资产原值，其他的处理方式更不妥当，在现有条件下，冲减固定资产原值较为合理。 改变用途的不动产 已抵进项税额的账务调整
全面营改增后，企业于2016年5月1日后自建或购入的不动产，进项税额可以分期抵扣。在日常经营中，企业会根据需要对不动产的用途进行调整，同时调整进项抵扣及会计分录。
购入固定资产时的进项税额抵扣
A公司2016年6月1日购进一座楼房用于办公，计入固定资产，并于次月开始计提
折旧。购入当日取得该大楼的增值税专用发票并认证相符，发票注明金额1000万元，增值税税额110万元。假设计算折旧使用平均年限法，预计使用寿命20年，无残值。 《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》（国家税务总局公告2016年第15号）第二条规定，增值税一般纳税人2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程，进项税额分两年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例60%，第二年抵扣比例40%。
因此，A公司110万元进项税额中的60%将在本期（2016年6月）抵扣，剩余的40%于取得扣税凭证的当月起第13个月（2017年6月）抵扣。会计处理如下：（单位：万元，下同）
借：固定资产 1000
应交税费——应交增值税（进项税额） 66
应交税费——待抵扣进项税额 44
贷：银行存款 1100
已抵扣的固定资产转为不得抵扣项目的处理
A公司因企业需要，决定将此办公楼改为员工宿舍。按照国家税务总局公告2016年第15号文件第七条规定，已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=（已抵扣进项税额+待抵扣进项税额）×不动产净值率
不动产净值率=（不动产净值÷不动产原值）×100%
不得抵扣的进项税额小于或等于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将不得抵扣的进项税额从中扣减。
不得抵扣的进项税额大于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将已抵扣进项税额从中扣减，并从该不动产待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额。
根据上述规定，可以分为以下三种情况处理：
1.假设A公司于2016年12月将该办公楼转为员工宿舍，计算方法如下：
（1）计算不得抵扣的进项税额。
不动产净值率=（1000-1000÷20÷12×6）÷1000=97.5%
不得抵扣的进项税额=（66+44）×97.5%=107.25（万元）
(2) 比较不得抵扣的进项税额与已抵扣进项税额。由于107.25万元大于66万元，则应首先将66万元做进项税额转出，接着将差额41.25万元（107.25-66）从44万元的待抵扣进项税额中扣除。
会计处理如下：
借：固定资产 107.25
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 66
应交税费——待抵扣进项税额 41.25
2017年6月继续抵扣待抵扣进项税额中的剩余部分：
借：应交税费——应交增值税（进项税额） 2.75
贷：应交税费——待抵扣进项税额 2.75
2.假如甲企业2017年5月将该厂房转为员工宿舍，假设该厂房当时的净值减为550万元，计算方法如下：
（1）计算不得抵扣的进项税额：
不动产净值率=550÷1000=55%
不得抵扣的进项税额=（66+44）×55%=60（万元）
（2）比较不得抵扣的进项税额与已抵扣的进项税额。由于60.5万元小于66万元，则应直接将60.5万元做进项税额转出。
会计处理如下：
借：固定资产 60.5
贷： 应交税费——应交增值税（进项税额转出） 60.5
2017年6月继续抵扣待抵扣进项税额中的剩余部分：
借：应交税费——应交增值税（进项税额） 44
贷：应交税费——待抵扣进项税额 44
3.假设A企业于2018年6月将该厂房转为员工宿舍，则计算方法如下：
（1）计算不得抵扣的进项税额：
不动产净值率=（1000-1000÷20×2）÷1000=90%；
不得抵扣的进项税额=（66+44）×90%=99（万元）
该厂房 60%的进项税额 66万元已于 2016年6月抵扣，该厂房 40%的待抵扣进项税额44万元已经于2017年6月抵扣。则已抵扣进项税额总额为110万元（66+44）。 因为计算的不得抵扣的进项税额小于该不动产前期已抵扣进项税额，纳税人应在当期按照不得抵扣的进项税额做转出处理。99万元应于2018年7月申报期申报6月属期增值税时做进项税转出。
会计处理如下：
借：固定资产 99
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 99
不得抵扣的固定资产转为可抵扣项目的处理
B企业为一般纳税人，于2016年5月斥资1110万元购进一栋楼房用作食堂，购进时取得增值税专用发票并已认证，但因用于集体福利故未抵扣增值税进项税额。11月，决定将该食堂改建为生产经营场所，假设不动产净值率为90%。
国家税务总局公告2016年第15号第九条规定，不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额：可抵扣进项税额=增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率 则B企业应在12月做如下处理：
（1）计算可抵扣进项税额：
可抵扣进项税额=1110÷（1+11%）×11%×90%=99（万元）
（2）其中59.4万元（99×60%）可在当期用于进项税额抵扣，剩余39.6万元（99×40%）转入待抵扣进项税额，于2018年1月抵扣进项税额。
会计处理如下：
（1）2016年5月购进职工宿舍时：
借：固定资产 1110
贷： 银行存款 1110
（2）2016年12月职工宿舍改为生产经营场所时：
借：应交税费——待抵扣进项税额 59.4
贷：固定资产 59.4
借：应交税费——应交增值税（进项税额） 59.4
贷：应交税费——待抵扣进项税额 59.4
（3）2017年12月继续抵扣待抵扣进项税额中的剩余部分：
借：应交税费——应交增值税（进项税额） 39.6
贷：应交税费——待抵扣进项税额 39.6