长期股权投资权益法转为成本法的处理
提要长期股权投资是企业会计准则的重要组成部分，也是企业为了完成战略目标进行资源重新配置的重要手段。但是，长期股权投资核算的相关法律规定一直不断变化，存在的争议也比较多。笔者在本文中探讨的问题是长期股权投资权益法改为成本法在企业会计准则和企业会计准则解释第3号之间的差异。
关键词：长期股权投资；权益法转换成本法；所得税；纳税调整
从财政部2006年2月15日发布新企业会计准则以来，我国己逐步建立起以会计法、企业会计准则、企业会计准则应用指南、企业会计准则解释和公告为主的四个组成部分的会计体系。但在具体实施过程中难免有一些争议，所以对于长期股权投资的研究与探讨具有重要的现实意义与价值。
一、企业会计准则和企业会计准则解释第3号及所得税的相关规定介绍
1、关于《企业会计准则2号一长期股权投资》(注：以下简称会计准则)以及《新企业会计准则讲解2008))中的规定，按照权益法核算的长期股权投资，投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值。在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资一损益调整”科目；自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本。
2、2009年6月11日，财政部印发《企业会计准则解释第3号通知》中，有关被投资单位分发现金股利的规定，采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的己宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。
上述两条规定本无冲突，但在长期股权投资权益法改为成本法的特定情况下，二者存在一定的差异，本文即将讨论上述的差异。
3、根据现行的税法对于投资资产的相关规定，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予从转让该资产的收入中扣除。即企业对外投资的成本在对外转让或处置前不得扣除。符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益属于免税收入，这是指居民企业直接投资于其他居民企业所取得的投资收益属于免税收入。
二、长期股权投资权益法转换成本法的案例分析
长期股权投资权益法转换成本法的原因有两种情况：原因一，因追加投资导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资应当从权益法转换为成本法；原因二，因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法(投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资)的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。下面我们将围绕这两种原因导致的不同点进行简要的对比分析。
例1 2009年1月1日，伊木公司对常华公司进行投资，取得常华公司30％的股份，投资前伊木和常华两家公司无关联方交易，也未有过业务往来。两家公司适用的所得税税率都为25％，按净利润的10％提取盈余公积，使用的会计政策和会计期间一致。资料如下：
2009年1月1日，常华公司的可辨认净资产公允价值总额为30，000万元(假定公允价值与账面价值相等)。2009年4月25日，常华公司分配2008年的现金股利500万元。2009年度常华公司实现净利润5，000万元，可供出售金融资产公允价值变动增加400万元。常华公司当年未进行股利的分配。
伊木公司2009年1月1日发行2，000万股票作为对价，每股面值1元，发行当日市价为5元，假定当日发行完毕，另支付发行公司手续费10万元。伊木公司对常华公司的经营活动和财务决策具有重大影响。2010年1月1日，伊木公司对常华公司的前景看好，董事会决定进行再投资，当日支付银行存款12，000万元，取得常华公司30％的股份，当日常华公司的可辨认净资产公允价值总额为37，000万元。至此，伊木公司对常华公司能够实施控制。伊木公司将长期股权投资由权益法改为成本法。
伊木公司2009～2010年度的账务处理如下：(单位：万元)
2009年的账务处理：
(1)1月1日，初始投资时，会计准则和会计准则解释第3号通知的做法相一致，2000x5=10000>30000x30％=9000，借：长期股权投资一常华(成本)lOOOO；贷：股本2000，资本公积一股本溢价8000。初始直接费用的处理，借：资本公积一股本溢价10；贷：银行存款10。
(2)4月25日，分配2008年的现金股利，按照会计准则的做法如下：借：应收股利150；贷：长期股权投资一常华(成本)150。而按照会计准则解释第3号的做法如下：借：应收股利150；贷：长期股权投资一常华(损益调整)150。
(3)12月31日，实现净利润等，会计准则和会计准则解释第3号通知的做法相同，借：长期股权投资一常华(损益调整)1500；贷：投资收益1500。被投资方其他权益变动，借：长期股权投资一常华(其他权益变动)120；贷：资本公积一其他资本公积120。
(4)年末会计与税法差异的简要分析。税法中对于长期股权投资的处理，除了在转让或处置投资资产时，其初始投资成本准予扣除，其他情况下不确认长期股权投资的账面价值的变动。所以说，税法中并无长期股权投资权益法这样的概念。会计准则规定长期股权投资依照权益法核算的，在投资持有过程中随着应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的变化按照相应的持股比例应当调整长期股权投资的账面价值。根据上面的分析，则长期股权投资的账面价值与其计税基础会产生差异，该差异有三种情况：1、对初始投资成本的调整。按照税法规定长期股权投资的计税基础为其初始投资成本，而会计准则规定，自被投资单位取得的现金股利或利润超过己确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本。所以，这二者之间会出现所得税费用中的暂时性差异，需要进行纳税调整；2、对投资损益的确认。按照税法规定，符合条件(对于符合的条件详细的讲解不是本文讨论的重点，请参考税法实施细则的规定)的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，属于免税收入。所以，不会产生暂时性差异；3、对于应享有被投资单位其他权益的变动。会计准则规定，采用权益法核算的长期股权投资对于应享有被投资单位的其他权益变化，也应调整长期股权投资的账面价值，但根据税法的规定其计税基础不发生变化。所以，会产生暂时性差异。另外，按照税法规定，若按照权益法核算的长期股权投资，并打算长期持有的不确认
长期股权投资权益法转为成本法的处理
提要长期股权投资是企业会计准则的重要组成部分，也是企业为了完成战略目标进行资源重新配置的重要手段。但是，长期股权投资核算的相关法律规定一直不断变化，存在的争议也比较多。笔者在本文中探讨的问题是长期股权投资权益法改为成本法在企业会计准则和企业会计准则解释第3号之间的差异。
关键词：长期股权投资；权益法转换成本法；所得税；纳税调整
从财政部2006年2月15日发布新企业会计准则以来，我国己逐步建立起以会计法、企业会计准则、企业会计准则应用指南、企业会计准则解释和公告为主的四个组成部分的会计体系。但在具体实施过程中难免有一些争议，所以对于长期股权投资的研究与探讨具有重要的现实意义与价值。
一、企业会计准则和企业会计准则解释第3号及所得税的相关规定介绍
1、关于《企业会计准则2号一长期股权投资》(注：以下简称会计准则)以及《新企业会计准则讲解2008))中的规定，按照权益法核算的长期股权投资，投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值。在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资一损益调整”科目；自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本。
2、2009年6月11日，财政部印发《企业会计准则解释第3号通知》中，有关被投资单位分发现金股利的规定，采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的己宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。
上述两条规定本无冲突，但在长期股权投资权益法改为成本法的特定情况下，二者存在一定的差异，本文即将讨论上述的差异。
3、根据现行的税法对于投资资产的相关规定，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予从转让该资产的收入中扣除。即企业对外投资的成本在对外转让或处置前不得扣除。符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益属于免税收入，这是指居民企业直接投资于其他居民企业所取得的投资收益属于免税收入。
二、长期股权投资权益法转换成本法的案例分析
长期股权投资权益法转换成本法的原因有两种情况：原因一，因追加投资导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资应当从权益法转换为成本法；原因二，因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法(投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资)的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。下面我们将围绕这两种原因导致的不同点进行简要的对比分析。
例1 2009年1月1日，伊木公司对常华公司进行投资，取得常华公司30％的股份，投资前伊木和常华两家公司无关联方交易，也未有过业务往来。两家公司适用的所得税税率都为25％，按净利润的10％提取盈余公积，使用的会计政策和会计期间一致。资料如下：
2009年1月1日，常华公司的可辨认净资产公允价值总额为30，000万元(假定公允价值与账面价值相等)。2009年4月25日，常华公司分配2008年的现金股利500万元。2009年度常华公司实现净利润5，000万元，可供出售金融资产公允价值变动增加400万元。常华公司当年未进行股利的分配。
伊木公司2009年1月1日发行2，000万股票作为对价，每股面值1元，发行当日市价为5元，假定当日发行完毕，另支付发行公司手续费10万元。伊木公司对常华公司的经营活动和财务决策具有重大影响。2010年1月1日，伊木公司对常华公司的前景看好，董事会决定进行再投资，当日支付银行存款12，000万元，取得常华公司30％的股份，当日常华公司的可辨认净资产公允价值总额为37，000万元。至此，伊木公司对常华公司能够实施控制。伊木公司将长期股权投资由权益法改为成本法。
伊木公司2009～2010年度的账务处理如下：(单位：万元)
2009年的账务处理：
(1)1月1日，初始投资时，会计准则和会计准则解释第3号通知的做法相一致，2000x5=10000>30000x30％=9000，借：长期股权投资一常华(成本)lOOOO；贷：股本2000，资本公积一股本溢价8000。初始直接费用的处理，借：资本公积一股本溢价10；贷：银行存款10。
(2)4月25日，分配2008年的现金股利，按照会计准则的做法如下：借：应收股利150；贷：长期股权投资一常华(成本)150。而按照会计准则解释第3号的做法如下：借：应收股利150；贷：长期股权投资一常华(损益调整)150。
(3)12月31日，实现净利润等，会计准则和会计准则解释第3号通知的做法相同，借：长期股权投资一常华(损益调整)1500；贷：投资收益1500。被投资方其他权益变动，借：长期股权投资一常华(其他权益变动)120；贷：资本公积一其他资本公积120。
(4)年末会计与税法差异的简要分析。税法中对于长期股权投资的处理，除了在转让或处置投资资产时，其初始投资成本准予扣除，其他情况下不确认长期股权投资的账面价值的变动。所以说，税法中并无长期股权投资权益法这样的概念。会计准则规定长期股权投资依照权益法核算的，在投资持有过程中随着应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的变化按照相应的持股比例应当调整长期股权投资的账面价值。根据上面的分析，则长期股权投资的账面价值与其计税基础会产生差异，该差异有三种情况：1、对初始投资成本的调整。按照税法规定长期股权投资的计税基础为其初始投资成本，而会计准则规定，自被投资单位取得的现金股利或利润超过己确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本。所以，这二者之间会出现所得税费用中的暂时性差异，需要进行纳税调整；2、对投资损益的确认。按照税法规定，符合条件(对于符合的条件详细的讲解不是本文讨论的重点，请参考税法实施细则的规定)的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，属于免税收入。所以，不会产生暂时性差异；3、对于应享有被投资单位其他权益的变动。会计准则规定，采用权益法核算的长期股权投资对于应享有被投资单位的其他权益变化，也应调整长期股权投资的账面价值，但根据税法的规定其计税基础不发生变化。所以，会产生暂时性差异。另外，按照税法规定，若按照权益法核算的长期股权投资，并打算长期持有的不确认