作者：徐双泉
税收征纳 2008年10期
利息支出是企业在生产经营过程中经常发生的一项支出，但并非所有的利息支出都可税前扣除，有的利息支出可税前扣除，有的则不得税前扣除；在允许税前扣除的利息支出中还要区分全额扣除与限额扣除；另外，有的利息支出要先资本化，然后通过折旧或摊销的方式计入成本费用税前扣除。笔者认为，要对利息支出进行正确的税务处理，必须考虑借款的来源、用途、利率的高低等多种因素，否则会造成所得税的计算错误。因此，对利息支出的税前扣除要注意以下四个层次：
一、税前全额扣除的利息支出
根据新企业所得税法实施条例第三十八条第一项的规定，税前可全额扣除的利息支出包括以下三种情况：一是非金融企业向金融企业借款所支付的利息支出；二是金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出；三是企业经批准发行债券的利息支出。上述金融企业是指各类银行、保险公司及经中国人民银行批准从事金融业务的非银行金融机构。具体包括：国家专业银行、区域性银行、股份制银行、外资银行、中外合资银行，以及其他综合性银行；全国性保险企业、区域性保险企业、中外合资保险企业，以及其他专业性保险企业；城市信用社、农村信用社、各类财务公司，以及其他从事信托投资、租赁等业务的专业和综合性非银行金融机构。
二、税前限额扣除的利息支出
税前限额扣除的利息支出包括两种情况：一是新税法实施条例第三十八条第二项规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。上述金融企业同期同类贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率；二是新税法第四十六条规定，企业从关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。理解和掌握该规定时应注意三个概念：关联方、债权性投资、权益性投资。新税法实施条例第一百零九条规定，关联方是指与企业有下列关系之一的企业、其他组织或者个人：（一）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；（二）直接或间接地同为第三者控制；（三）在利益上具有相关联的其他关系。新税法实施条例第一百一十九条规定，债权性投资是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资；权益性投资是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。上述规定可看出，具有关联方关系的企业之间发生的利息支出不仅受到金融企业同期同类贷款利率的限制，同时还受到关联方之间债权性投资与权益性投资额比例的限制，以防止关联方刻意加大借入资金的比例，从而达到增加税前扣除、降低税收负担的目的。
三、税前不得直接扣除但可资本化的利息支出
根据新税法实施条例第三十七条的规定，企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照新税法实施条例的规定扣除。
四、税前不得扣除的利息支出
税前不得扣除的利息支出包括两种情况：第一种情况是，新税法实施条例第四十九条规定，非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。理解该项规定时应注意三点：一是内部营业机构的认定。内部营业机构是指实行统一核算机构的内设机构；二是银行企业内部营业机构之间支付的利息可以税前扣除；三是银行企业的界定。银行企业是指国家专业银行、区域性银行、股份制银行、外资银行、中外合资银行以及其他综合性银行。
第二种情况是，企业与关联方的业务往来经特别纳税调整后需要补缴所得税而支付的利息。新税法第四十八条规定，税务机关依照特别纳税调整规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。新税法实施条例第一百二十一条明确规定，税务机关根据税收法律、行政法规的规定，对企业作出特别纳税调整的，应当对补征的税款，自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息。按该规定加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。理解上述规定时必须注意下列问题：一是加收利息（即企业支付利息）的计算期限。加收利息的计算期限为税款所属年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间；二是加收利息（即企业支付利息）的计算标准。新税法实施条例第一百二十二条明确规定，对特别纳税调整加收的利息，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。同时还规定，如果纳税人能积极主动地向税务机关提供有关资料的，可以只按新税法实施条例第一百二十二条规定的人民币贷款基准利率计算利息。
作者：徐双泉
税收征纳 2008年10期
利息支出是企业在生产经营过程中经常发生的一项支出，但并非所有的利息支出都可税前扣除，有的利息支出可税前扣除，有的则不得税前扣除；在允许税前扣除的利息支出中还要区分全额扣除与限额扣除；另外，有的利息支出要先资本化，然后通过折旧或摊销的方式计入成本费用税前扣除。笔者认为，要对利息支出进行正确的税务处理，必须考虑借款的来源、用途、利率的高低等多种因素，否则会造成所得税的计算错误。因此，对利息支出的税前扣除要注意以下四个层次：
一、税前全额扣除的利息支出
根据新企业所得税法实施条例第三十八条第一项的规定，税前可全额扣除的利息支出包括以下三种情况：一是非金融企业向金融企业借款所支付的利息支出；二是金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出；三是企业经批准发行债券的利息支出。上述金融企业是指各类银行、保险公司及经中国人民银行批准从事金融业务的非银行金融机构。具体包括：国家专业银行、区域性银行、股份制银行、外资银行、中外合资银行，以及其他综合性银行；全国性保险企业、区域性保险企业、中外合资保险企业，以及其他专业性保险企业；城市信用社、农村信用社、各类财务公司，以及其他从事信托投资、租赁等业务的专业和综合性非银行金融机构。
二、税前限额扣除的利息支出
税前限额扣除的利息支出包括两种情况：一是新税法实施条例第三十八条第二项规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。上述金融企业同期同类贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率；二是新税法第四十六条规定，企业从关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。理解和掌握该规定时应注意三个概念：关联方、债权性投资、权益性投资。新税法实施条例第一百零九条规定，关联方是指与企业有下列关系之一的企业、其他组织或者个人：（一）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；（二）直接或间接地同为第三者控制；（三）在利益上具有相关联的其他关系。新税法实施条例第一百一十九条规定，债权性投资是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资；权益性投资是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。上述规定可看出，具有关联方关系的企业之间发生的利息支出不仅受到金融企业同期同类贷款利率的限制，同时还受到关联方之间债权性投资与权益性投资额比例的限制，以防止关联方刻意加大借入资金的比例，从而达到增加税前扣除、降低税收负担的目的。
三、税前不得直接扣除但可资本化的利息支出
根据新税法实施条例第三十七条的规定，企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照新税法实施条例的规定扣除。
四、税前不得扣除的利息支出
税前不得扣除的利息支出包括两种情况：第一种情况是，新税法实施条例第四十九条规定，非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。理解该项规定时应注意三点：一是内部营业机构的认定。内部营业机构是指实行统一核算机构的内设机构；二是银行企业内部营业机构之间支付的利息可以税前扣除；三是银行企业的界定。银行企业是指国家专业银行、区域性银行、股份制银行、外资银行、中外合资银行以及其他综合性银行。
第二种情况是，企业与关联方的业务往来经特别纳税调整后需要补缴所得税而支付的利息。新税法第四十八条规定，税务机关依照特别纳税调整规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。新税法实施条例第一百二十一条明确规定，税务机关根据税收法律、行政法规的规定，对企业作出特别纳税调整的，应当对补征的税款，自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息。按该规定加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。理解上述规定时必须注意下列问题：一是加收利息（即企业支付利息）的计算期限。加收利息的计算期限为税款所属年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间；二是加收利息（即企业支付利息）的计算标准。新税法实施条例第一百二十二条明确规定，对特别纳税调整加收的利息，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。同时还规定，如果纳税人能积极主动地向税务机关提供有关资料的，可以只按新税法实施条例第一百二十二条规定的人民币贷款基准利率计算利息。